「他者の業務の利用」へようこそ！

Advanced Audit and Assurance (AAA)の世界では、監査人はすべての分野の専門家であることはできませんし、監査チームがあらゆる日常的なプロセスを一から再実施する必要もありません。クライアントが確立された内部監査部門を保有していたり、外部評価を必要とする複雑で特殊な資産を持っていたり、あるいは給与計算業務を外部委託している場合もあります。

シラバスのセクションD(4)では、外部の業務に関する3つの異なる情報源を検討します：内部監査人（ISA 610（改訂））、監査人の専門家（ISA 620）、そして外部委託機能／受託会社（ISA 402）です。それぞれの領域をステップ・バイ・ステップで一緒に見ていきましょう！

1. 内部監査人の業務の利用（ISA 610（改訂））

企業の内部監査（IA）部門は、その内部統制システムの一部です。ISA 610（改訂）は、外部監査人が内部監査人の業務を利用できるかどうか、どの程度、そしてどの領域で利用できるかを判断するための枠組みを提供しています。

A. 内部監査機能の評価（3つの柱）

内部監査の業務を利用したり直接的支援を受けたりする前に、外部監査人は以下を評価しなければなりません：

1. 客観性: IAの組織上の地位は公平性を支えていますか？IAが経営者（例：財務部長）ではなくガバナンス責任者（監査委員会など）に直接報告しており、内部監査人に業務上の利益相反がない場合に、客観性は最も高くなります。
2. 能力: 内部監査人は適切な専門資格、専門的研修、および実務経験を有していますか？
3. 体系的かつ規律あるアプローチ: 文書化された監査計画、標準化された業務プログラム、監督、レビュー、および品質管理手続を適用していますか？

B. 内部監査を利用する2つの方法

1. すでに実施された業務の利用: 外部監査人は、IAによってすでに実施された報告書および手続（例：内部統制のテストや実地棚卸の立会）を利用します。外部監査人はIAの監査調書をレビューし、その適切性を確認するために手続のサンプルを再実施しなければなりません。
2. 直接的支援: 外部監査人の直接の指揮、監督および査閲（レビュー）の下で、内部監査人が特定の手続を実施します。注意：直接的支援は一部の法域では禁止されており、機密保持および指示に関して、企業および内部監査人の双方から書面による合意を取得する必要があります。

C. 禁止事項とレッドフラッグ（危険信号）

次の場合、外部監査人は内部監査機能を利用してはなりません：
・その機能に十分な客観性、能力、または体系的かつ規律あるアプローチが欠如している場合。
・計画された業務が重要な職業的専門家としての判断を伴う場合（例：継続企業の評価、複雑な会計上の見積りの評価）。
・評価された重要な虚偽表示リスクが高い場合。
・直接的支援について：内部監査人が監査対象となる業務に関与していた場合、または個人的な利害関係を有している場合。

単独責任の原則:
外部監査人は、表明する監査意見に対して単独責任を負います。その責任は、内部監査人の業務を利用したとしても決して軽減されることはありません。

2. 監査人の専門家の利用（ISA 620）

十分かつ適切な監査証拠を入手するために会計や監査以外の分野における専門知識が必要な場合、監査人は監査人の専門家の起用を検討します（例：不動産鑑定士、年金数理人、法律の専門家、環境エンジニアなど）。

注意：クライアントの経営者が雇用した専門家は経営者の専門家（ISA 500／ISA 540（改訂）の下で評価）であり、ISA 620における監査人の専門家ではありません。

A. 専門家の評価（C-C-Oフレームワーク）

外部監査人は以下を評価しなければなりません：

1. 能力（Competence）: 専門職資格、関連する専門機関の会員資格、および業界での評判。
2. 能力（Capability）: 業務を実施するための時間、専門的リソース、および人員の利用可能性。
3. 客観性（Objectivity）: クライアント企業に対する財務的利害、人間関係、または取引関係がないこと。

B. 専門家との合意

監査人は、以下を網羅した業務契約条件を書面で合意しなければなりません：
・専門家の業務の性質、範囲、および目的。
・監査人と専門家のそれぞれの役割および責任。
・コミュニケーションおよび報告の性質、時期、および範囲。
・守秘義務の要件。

C. 専門家の業務の妥当性の評価

監査人は、専門家の報告書を無批判に受け入れることはできません。監査人は以下を評価しなければなりません：
・使用された前提条件および手法の合理性（過去の期間や会計基準との整合性を含む）。
・専門家に提供されたソースデータの関連性、網羅性、および正確性。
・入手した他の監査証拠と専門家の調査結果との整合性。

3. 外部委託機能と受託会社（ISA 402）

多くの企業が、給与計算業務、クラウドホスト型のITシステム、資産運用、売掛金回収などの機能を第三者の受託会社（サービス・オーガニゼーション）に外部委託しています。委託された機能は企業の情報システムおよび内部統制の一部を構成するため、監査人はISA 402に基づいてその影響を理解しなければなりません。

A. 外部委託されたサービスの理解

監査人は、クライアントの財務報告に対する外部委託サービスの性質および重要性を評価します。これには以下が含まれます：
・受託会社によって処理される取引の重要性。
・クライアントの内部統制と受託会社の統制との間の相互作用の度合い。
・クライアントが委託データに対して有効なユーザー統制を維持しているかどうか（例：給与変更の承認、給与報告書と総勘定元帳残高の照合）。

B. 受託会社の監査人報告書：タイプ1 vs. タイプ2

クライアント側の統制だけでは十分な証拠が得られない場合、監査人はISAE 3402に基づいて受託会社の監査人によって発行された第三者保証報告書を検討することがよくあります：

- タイプ1報告書（統制の記述およびデザインに関する報告書）: 受託会社のシステムを記述し、特定の日時点で所定の統制目的を達成するために統制が適切にデザインされていたかどうかを確認します。これは運用の有効性をテストしたものではないため、統制リスクを低く評価する根拠にはできません。
- タイプ2報告書（記述、デザイン、および運用の有効性に関する報告書）: デザインに加えて、特定の期間を通じて統制の運用の有効性をテストした結果が含まれます。外部監査人は、この報告書を内部統制が有効に機能していたという監査証拠として利用できます。

C. 報告書が入手できない場合の手続

十分なクライアント・レベルの統制もタイプ2報告書も入手できない場合、監査人は以下の対応を行わなければなりません：
・特定の情報やアクセスを要求するため、クライアントを通じて受託会社に連絡する。
・受託会社の監査人に対して、手続または統制テストの実施を依頼する。
・受託会社を直接訪問し、統制テストや実証手続を実施する。
・十分な証拠が入手できない場合は監査範囲の制約が存在するかどうかを評価し、ISA 705（改訂）に基づく監査報告書の除外事項（意見の変更）を検討する。

4. 比較：「他者」の3つの分類

内部監査人（ISA 610（改訂））: 内部統制および業務をテストする内部の従業員または外部委託チーム。客観性、能力、体系的アプローチの観点から評価されます。
監査人の専門家（ISA 620）: 会計／監査以外の分野における独立したスペシャリスト。能力（Competence）、能力（Capability）、および客観性（Objectivity）の観点から評価されます（C-C-O）。
受託会社（ISA 402）: 業務プロセスや財務プロセス（例：給与計算）を実行する外部プロバイダー。ユーザー統制およびタイプ1／タイプ2の受託会社監査人報告書を通じて評価されます。

5. 記憶のためのヒントと試験用ニーモニック

内部監査人を評価する際の確認項目には「O-C-S」を思い出しましょう：

・Objectivity（客観性：監査委員会への報告ラインはあるか？）
・Competence（能力：資格や実務経験はあるか？）
・Systematic Approach（体系的アプローチ：文書化された計画と品質管理手続はあるか？）

監査人の専門家の評価基準には「C-C-O」を思い出しましょう：

・Competence（能力：専門職資格はあるか？）
・Capability（能力：リソースとキャパシティはあるか？）
・Objectivity（客観性：クライアントからの独立性はあるか？）

ISA 402に基づく受託会社報告書を区別するには：

・タイプ1: 特定時点におけるデザインの記述のみ（運用の有効性のテストはなし）。
・タイプ2: デザインに加え、一定期間にわたる運用の有効性をテスト。

6. 学生が陥りがちな間違い

1. 責任共有の誤謬: 無修正の監査報告書において専門家や内部監査人に言及することで、監査人の責任が免除されると主張すること。訂正：外部監査人が単独で責任を負い続けるため、法令で求められる場合を除き、無修正の報告書で専門家に言及してはなりません。
2. 経営者の専門家と監査人の専門家の混同: クライアントが雇用したスペシャリスト（例：経営者の財務諸表のために年金負債を計算する年金数理人）をISA 620に基づく監査人の専門家として扱うこと。訂正：それは経営者の専門家であり、ISA 500／ISA 540（改訂）によって規定されます。
3. 運用の有効性についてタイプ1報告書に依拠すること: タイプ1報告書があれば実証手続を削減できると思い込むこと。訂正：期間を通じた運用の有効性をテストしているのはタイプ2報告書のみです。
4. 判断を要する高度な領域へのIAの利用: 内部監査人に高リスクな会計上の見積りを監査させること。訂正：重要な判断を内部監査に委任することはできません。

まとめ

- ISA 610（改訂）: 内部監査は、客観的、有能、かつ体系的である場合に限り、業務の利用または直接的支援を提供できます。ただし、高リスクまたは主観的な領域には決して利用できません。
- ISA 620: 監査人の専門家は会計以外の専門知識を提供します。監査人はC-C-Oを評価し、データ、手法、前提条件を批判的に査閲しなければなりません。
- ISA 402: 外部委託機能（例：給与計算）では、ユーザー統制を理解し、タイプ1／タイプ2の受託会社監査人報告書を活用する必要があります。
- 責任: 誰が業務を実施したかにかかわらず、外部監査人が監査意見に対して100%の責任を負います。