歡迎來到吸收成本法（Absorption Costing）的世界！

在你的 BA2 學習旅程中，弄清楚提供一項產品或服務的實際成本，是管理會計師最重要的工作之一。試想一下：如果你連製造一部智慧型手機、維修一台引擎或服務一位客戶的全部成本（Full Cost）都不知道，你又怎麼能決定售價以確保可持續的獲利呢？

在本章中，我們將探討吸收成本法以及如何計算全部成本。吸收成本法是一種確保所有生產成本——包括直接成本以及所吸收的間接製造費用份額——都附著在我們所製造的產品單位上的方法。讓我們把它拆解成清晰、循序漸進的步驟來學習！

1. 什麼是吸收成本法與全部成本？

在管理會計中，成本對象（Cost object）是指任何需要對其進行單獨成本計量的項目——例如產品、服務、作業活動或客戶。

為了在吸收成本法下確定成本對象的全部成本，我們將成本分為兩大類：

• 直接成本（Direct Costs）：可以直接且完全追溯到某個成本對象的成本（例如直接原材料、直接人工和直接費用）。這些成本共同構成主要成本（Prime cost）。
• 間接成本 / 製造費用（Indirect Costs / Overheads）：無法以合乎經濟效益的方式直接追溯到單一成本對象的成本（例如工廠租金、主管薪水、機器折舊和電力）。

核心理念：每個成本對象都應承擔其主要成本，加上「合理份額」的間接製造費用。在吸收成本法下，固定製造費用被視為產品成本（Product costs），而非期間成本（Period costs）。

2. 間接費用的三步曲過程

在製造費用能夠被吸收至個別成本對象之前，生產過程中的製造費用必須經過三個有結構的階段進行歸集並分配至各生產部門：

步驟 A：分配（Allocation）

分配是指將整項製造費用直接計入特定部門（成本中心，Cost Centre）的過程，因為該項費用完全是由該部門專門產生的。
例子：一位完全只在裝配部門工作的生產主管，其工資會直接分配到裝配部門。

步驟 B：分攤（Apportionment）

當一項製造費用由兩個或更多成本中心共同承擔時，它就無法全額分配。相反，必須採用公平且合理的基準將其拆分到各部門。
常見的分攤基準：
• 租金、差餉、建築物保險、暖氣：按樓面面積（平方公尺）劃分。
• 員工飯堂費用、員工福利、人力資源成本：按員工數量或人數劃分。
• 機器折舊與保險：按機器帳面價值劃分。
• 機器動力 / 電力：按千瓦時（kWh）或機器小時劃分。

步驟 C：服務中心成本的再分攤（Re-apportionment）

工廠內部有兩類成本中心：生產中心（Production Centres）（實際製造產品的地方，例如機械加工部和裝配部）以及服務中心（Service Centres）（支援生產的部門，例如維修部和物料倉庫）。由於產品不會直接經過服務部門，因此服務部門的製造費用必須再分攤至生產部門中。

當服務部門之間互相提供服務（相互服務，Reciprocal servicing）時，CIMA BA2 指定了兩種方法來處理這種相互關聯：
1. 重複分配法（Repeated-distribution method）：將服務部門的成本在各部門之間依次重複進行再分攤，直到服務中心的剩餘餘額微不足道為止。
2. 聯立方程法（Simultaneous-equations method）：設立代數方程來代表每個服務中心的總成本，在分攤到生產中心之前解出其真實的總成本。

3. 計算製造費用分攤率（OAR, Overhead Absorption Rate）

一旦所有生產製造費用都歸集到各生產成本中心，就會使用製造費用分攤率（OAR）將它們吸收至個別成本對象中。為了能在會計期間開始前設定標準單位成本和售價，OAR 通常使用預算數字進行計算：

\[ \text{預定 OAR} = \frac{\text{預算生產製造費用總額}}{\text{預算作業水平總額}} \]

所選用的作業基準反映了該部門的運作方式：
• 直接人工小時：適用於勞動力密集的部門。
• 機器小時：適用於機器密集 / 自動化的部門。
• 產出單位數量：適用於生產完全相同、同質產品的情況。

例子：如果機械加工部門的預算製造費用為 $120,000，且預算作業水平為 30,000 個機器小時：
\[ \text{OAR} = \frac{\$120,000}{30,000 \text{ machine hours}} = \$4.00 \text{ 每機器小時} \]

4. 計算成本對象的全部成本（Full Cost）

確定 OAR 後，管理會計師便可透過結合直接成本與吸收的製造費用，計算出產品、服務或工作的全部成本。

成本卡結構：

• 直接材料
• 直接人工
• 直接費用
= 主要成本（Prime Cost）
• 加：已吸收生產製造費用（\(\text{OAR} \times \text{每單位實際作業量}\)）
= 全生產成本 / 工廠成本（Full Production Cost / Factory Cost）
• 加：非生產性間接費用（行政、銷售及分銷成本）
= 總全成本（Total Full Cost）

範例演練：計算產品的全部成本

Delta Ltd 生產客製化自行車車架（產品 X）。每個車架的資料如下：
• 直接材料：$45
• 直接人工：3 小時，每小時 $15 = $45
• 機器時間：在機械加工部門使用 2 小時（OAR = 每機器小時 $4）
• 裝配時間：在裝配部門使用 3 個直接人工小時（OAR = 每直接人工小時 $6）
• 非生產性間接費用（行政與銷售）：每單位 $15

步驟 1：計算主要成本：
\[ \text{主要成本} = \$45 \text{ (材料)} + \$45 \text{ (人工)} = \$90 \]

步驟 2：計算已吸收生產製造費用：
\[ \text{機械加工製造費用} = 2 \text{ 小時} \times \$4 = \$8 \]
\[ \text{裝配製造費用} = 3 \text{ 小時} \times \$6 = \$18 \]
\[ \text{已吸收生產製造費用總額} = \$8 + \$18 = \$26 \]

步驟 3：計算全生產成本與總全成本：
\[ \text{全生產成本} = \$90 \text{ (主要成本)} + \$26 \text{ (製造費用)} = \$116 \]
\[ \text{總全成本} = \$116 + \$15 \text{ (非生產費用)} = \$131 \]

掌握了 $131 的總全成本後，Delta Ltd 就能依據目標成本加成率（Mark-up）或利潤率（Margin）來設定售價，以確保獲利。

5. 製造費用分攤不足與過度分攤（Under and Over Absorption）

由於 OAR 是在會計期間開始前使用預算數字計算的，因此生產中實際吸收的製造費用很少會與實際發生的實際製造費用完全吻合。

步驟 1：計算期間內已吸收的製造費用：
\[ \text{已吸收製造費用} = \text{預定 OAR} \times \text{實際達成的作業水平} \]

步驟 2：將已吸收製造費用與實際發生的製造費用進行比較：
• 分攤不足（Under-absorption）：\(\text{實際製造費用} > \text{已吸收製造費用}\)。吸收至生產中的費用不足。分攤不足的差額是一項額外開支，會在損益表中扣減利潤。
• 過度分攤（Over-absorption）：\(\text{已吸收製造費用} > \text{實際製造費用}\)。吸收至生產中的費用高於實際支出金額。過度分攤的差額會貸記至損益表，從而增加報告利潤。

例子：如果實際發生的製造費用為 $105,000，且在每小時 $4 的 OAR 下實際運作了 24,000 個機器小時：
\[ \text{已吸收製造費用} = 24,000 \times \$4 = \$96,000 \]
\[ \text{分攤不足} = \$105,000 - \$96,000 = \$9,000 \text{ (分攤不足)} \]

6. 為什麼要使用吸收成本法？

優點：
• 全面定價：確保售價涵蓋所有生產製造費用，保障長期獲利能力。
• 符合財務報告準則：國際財務報告準則（例如 IAS 2）規定存貨估價及銷貨成本必須採用此方法。
• 公平的成本分攤：認可產品不僅消耗變動材料和人工，亦消耗了固定的生產產能和資源。

缺點：
• 分攤基準具主觀性：選擇分攤基準（如樓面面積或員工數量）時可能帶有主觀判斷。
• 產量扭曲利潤：若產量變動，單位全成本也會隨之變動；此外，為了囤積存貨而過度生產，會因固定製造費用被轉入期末存貨而暫時虛增報告利潤。

總結檢查清單

重點摘要：
• 主要成本：直接材料 + 直接人工 + 直接費用。
• 全生產成本：主要成本 + 已吸收生產製造費用。
• 總全成本：全生產成本 + 非生產性間接費用。
• OAR 公式：\( \frac{\text{預算製造費用}}{\text{預算作業水平}} \)。
• 已吸收製造費用：\( \text{OAR} \times \text{實際作業水平} \)。
• 分攤不足：\( \text{實際製造費用} > \text{已吸收製造費用} \)。
• 過度分攤：\( \text{已吸收製造費用} > \text{實際製造費用} \)。
• 相互服務：可採用重複分配法或聯立方程法進行處理。

考試小貼士：

在計算已吸收製造費用時，請務必將預定 OAR 乘以實際作業量（實際人工或機器小時），千萬不要乘以預算作業量！